Pedro Núñez-Cacho Utrilla
Es innegable la importancia de una adecuada planificación fiscal para disfrutar de los beneficios fiscales previstos para la transmisión de empresas a título lucrativo (inter vivos o mortis causa) en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (1) (2).
Con carácter previo al análisis de dichos beneficios fiscales, debemos señalar que la Ley 29/1987, de 19 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, condiciona la aplicación de los mismos al cumplimiento de los requisitos que se exigen por parte de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, para que resulte aplicable la exención contemplada en su artículo 4.8.Uno para los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial o profesional (3).
Para las transmisiones lucrativas inter vivos se prevé un importante beneficio fiscal para este tipo de empresas en la normativa estatal, consistente en una reducción de hasta el 95 por ciento del valor de la misma siempre que se cumplan una serie de requisitos, muchos de ellos ligados al carácter familiar del negocio, que detallaremos a continuación (artículo 20.6 de la Ley 29/1987). En el mismo sentido, si la transmisión de la empresa tiene lugar mortis causa, si se cumplen los requisitos legalmente previstos, también se podrá aplicar una reducción del 95 por ciento en la base imponible del impuesto (artículo 20.2.c de la Ley 29/1987) (4).
Como ya hemos señalado arriba, el primer requisito que se exige para disfrutar de la reducción, tanto en el supuesto de transmisiones inter vivos a título lucrativo como de transmisiones mortis causa es que el empresario transmitente esté exento del Impuesto sobre el Patrimonio (artículo 4.8.Uno de la Ley 19/1991) en el momento del fallecimiento o la donación. El resto de requisitos varían en función de si se trata de una transmisión inter vivos o mortis causa.
El régimen fiscal de las transmisiones a título gratuito inter vivos de empresas individuales, negocios profesionales o participaciones de empresas del que pueden beneficiarse el adquirente a favor del que se realice la donación se contiene en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987. Los requisitos que deben cumplirse para que pueda aplicarse una reducción en la base imponible para determinar la base liquidable del 95 por ciento del valor de adquisición son, a grandes rasgos, los siguientes:
- Los beneficiarios deben ser el cónyuge, descendientes o adoptados.
- Los bienes y derechos afectos o las participaciones en entidades que se donen deben tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio del donante en el momento de la donación.
- El donante debe tener sesenta y cinco o más años o encontrarse en una situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez.
- Si el donante viene ejerciendo funciones de dirección debe dejar de ejercer y percibir remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el momento de la transmisión.
- El donatario debe mantener lo adquirido y tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio durante los diez años siguientes a la fecha de la escritura pública de donación, salvo que falleciera dentro de este plazo.
- El donatario no puede realizar actos de disposición y operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de adquisición durante ese plazo de diez años.
Por su parte, el artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987 regula la reducción del 95 por ciento en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones para las transmisiones mortis causa de empresas individuales, negocios profesionales o participaciones en entidades. Los requisitos exigidos por la Ley para el disfrute de esta exención son los siguientes:
- Los beneficiarios deben ser el cónyuge, descendientes o adoptados de la persona fallecida (5).
- Los bienes heredados deben tener previamente consolidada la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio.
- Los herederos o legatarios deben mantener el valor de los bienes adquiridos durante un plazo de diez años desde el fallecimiento del causante, salvo que falleciera el adquirente dentro de dicho plazo.
- Los herederos o legatarios no pueden realizar actos de disposición u operaciones societarias.
- Los herederos o legatarios no pueden realizar actos de disposición y operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de adquisición durante ese plazo de diez años.
(1) Sobre este tema, vid., en profundidad, ADAME MARTÍNEZ, F.: Beneficios fiscales para la empresa familiar en los impuestos sobre el patrimonio y sobre sucesiones y donaciones. Thomson Reuters, Cizur Menor (Navarra), 2014.
(2) Como sabemos, si la transmisión inter vivos tiene carácter oneroso resultará de aplicación el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados o el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA). La normativa del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados prevé la exención de las transmisiones de valores, admitidos o no a negociación en un mercado secundario oficial. Por su parte, la normativa del IVA prevé una exención para las transmisiones de la totalidad del patrimonio empresarial.
(3) En particular, el artículo 4.8.Uno de la Ley 19/1991 declara exentos de dicho impuesto a “los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, siempre que ésta se ejerza de forma habitual, personal y directa por el sujeto pasivo y constituya su principal fuente de renta. A efectos del cálculo de la principal fuente de renta, no se computarán ni las remuneraciones de las funciones de dirección que se ejerzan en las entidades a que se refiere el número dos de este apartado, ni cualesquiera otras remuneraciones que traigan su causa de la participación en dichas entidades”. Además, esta exención también se aplica a los bienes comunes al cónyuge que, aun no llevando a cabo una actividad empresarial, los afecte a la actividad del ejerciente.
(4) Limitaremos nuestro análisis a la normativa estatal aunque, como sabemos, las Comunidades Autónomas disponen de competencias normativas para mejorar las reducciones previstas en la normativa estatal y para establecer reducciones propias. En particular, en lo que a nosotros interesa, la Comunidad Autónoma de Andalucía introdujo una mejora en el régimen de la reducción estatal para la transmisión lucrativa de las empresas familiares y negocios profesionales. Así, el artículo 21 del Decreto Legislativo 1/2009, de 1 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de las disposiciones dictadas por la Comunidad Autónoma de Andalucía en materia de tributos cedidos, con la finalidad de favorecer la transmisión del patrimonio empresarial o profesional, establece que los bienes adquiridos solo deberán mantenerse en el patrimonio del adquirente por un periodo de cinco años (frente a los diez años exigidos por la normativa nacional). Además, también en el artículo 21 del Decreto Legislativo 1/2009, se prevé una mejora en la reducción de la base imponible del 95 por ciento, previsto en la normativa nacional, al 99 por ciento.
(5) Cuando no existan descendientes o adoptados, la reducción será de aplicación a las adquisiciones por ascendientes, adoptantes y colaterales, hasta el tercer grado. En todo caso, el cónyuge supérstite tendrá derecho a la reducción del 95 por ciento.
Para más información puede contactar con Pedro Núñez-Cacho en el correo electrónico pnunez@ujaen.es